初级会计实务——投资性房地产

　　(三)投资性房地产的后续计量

　　原则：企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，满足特定条件的，也可采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。

　　【提示】同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。

　　【例题•判断题】投资性房地产的后续计量有成本和公允价值两种模式，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种模式。(　　)

　　【答案】√

　　1.采用成本模式进行后续计量的投资性房地产(处理同固定资产或无形资产)

　　按固定资产(无形资产)的有关规定进行后续计量，按期(月)计提折旧(或进行摊销)，存在减值迹象的，按照资产减值的有关规定处理。

　　基本账务处理：

　　借：其他业务成本

　　贷：投资性房地产累计折旧(摊销)

　　【提示】投资性房地产如果作为企业主营业务的，应通过“主营业务收入”和“主营业务成本”科目核算相关的损益。

　　【例题•单选题】某制造企业采用成本模式计量投资性房地产，下列各项中，其计提的折旧应记入的会计科目是(　　)。(2016年)

　　A.其他业务成本

　　B.营业外支出

　　C.投资收益

　　D.管理费用

　　【答案】A

　　【解析】采用成本模式计量的投资性房地产计提的折旧记入“其他业务成本“科目核算。

　　【例题•单选题】某企业对投资性房地产采用成本模式计量。2017年1月1日购入一幢房屋用于出租。该房屋的成本为320万元，预计使用年限为20年，预计净残值为20万元。采用直线法计提折旧。2017年应该计提的折旧额为(　　)万元。

　　A.18

　　B.13.75

　　C.14.67

　　D.15

　　【答案】B

　　【解析】购入作为投资性房地产的房屋采用成本模式计量时，其会计处理同固定资产。当月增加，当月不计提折旧，从下月起开始计提折旧。所以2017年应该计提折旧的时间为11个月。2017年计提折旧额=(320-20)÷20×11÷12=13.75(万元)。

　　【例题•判断题】采用成本模式进行后续计量的投资性房地产，其后续计量原则与固定资产或无形资产相同。(　　)

　　【答案】√

　　2.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产(不折旧、不摊销、不减值)

　　企业有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。

　　【提示】采用公允价值模式进行后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益(公允价值变动损益)。

　　①取得租金收入记入“其他业务收入”科目

　　②资产负债表日按公允价值计量

　　基本账务处理：

　　借：银行存款

　　贷：其他业务收入(租金收入)

　　借：投资性房地产—公允价值变动

　　贷：公允价值变动损益(公允价值上升)

　　借：公允价值变动损益(公允价值下降)

　　贷：投资性房地产—公允价值变动

　　【例题•单选题】M公司对投资性房地产采用公允价值模式计量。2017年1月1日购入一幢房屋用于出租，该房屋的公允价值为1010万元，用银行存款支付。房屋预计使用年限为20年。预计净残值为10万元。2017年6月30日，该房屋的公允价值为1008万元。2017年6月30日M公司下列会计处理中正确的是(　　)。

　　A.计入累计折旧45.83万元

　　B.计入其他业务成本45.83万元

　　C.计入公允价值变动损失2万元

　　D.计入公允价值变动收益2万元

　　【答案】C

　　【解析】会计分录为：

　　借：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　　　　　 2

　　贷：投资性房地产—公允价值变动　　　　　　　　　　 2

　　【例题•判断题】投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量的，应按资产负债表日该资产的公允价值调整其账面价值。(　　)(2011年)

　　【答案】√

　　3.投资性房地产后续计量模式的变更

　　企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理。将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得再转为成本模式计量。

　　【例题•判断题】已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式再转为成本模式。(　　)

　　【答案】√

　　(四)投资性房地产的处置

　　企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。实际收到的处置收入计入其他业务收入;处置投资性房地产的账面价值计入其他业务成本。

　　【注意】区别固定资产、无形资产处置的会计处理。

　　1.采用成本模式计量的投资性房地产的处置

　　①借：银行存款

　　贷：其他业务收入

　　应交税费——应交增值税(销项税额)

　　②借：其他业务成本

　　投资性房地产累计折旧(摊销)

　　投资性房地产减值准备

　　贷：投资性房地产

　　2.采用公允价值模式计量的投资性房地产的处置

　　①借：银行存款

　　贷：其他业务收入

　　应交税费——应交增值税(销项税额)

　　②借：其他业务成本

　　贷：投资性房地产——成本

　　——公允价值变动(或借记)

　　③借或贷：公允价值变动损益

　　贷或借：其他业务成本

　　同时，如果存在自用资产转化为投资性房地产时出现贷方差额的还需要编制会计分录:

　　借：其他综合收益

　　贷：其他业务成本

　　【例题】甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产，采用公允价值模式计量。租赁期届满后，甲公司将该栋写字楼出售给乙公司，合同价款为15 000万元，乙公司已用银行存款付清。出售时，该栋写字楼的成本为12 000万元，公允价值变动借方余额为1 000万元。假定不考虑相关税费。

　　甲公司应编制如下会计分录：

　　【答案】

　　(1)收取处置收入：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　 150 000 000

　　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　　 150 000 000

　　(2)结转处置成本：

　　借：其他业务成本　　　　　　　　　　　　 130 000 000

　　贷：投资性房地产——成本　　　　　　　　 120 000 000

　　——公允价值变动　　　　　10 000 000

　　(3)结转投资性房地产累计公允价值变动

　　借：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　10 000 000

　　贷：其他业务成本　　　　　　　　　　　　　10 000 000

　　【例题•多选题】下列各项中，关于投资性房地产会计处理表述正确的有(　　)。(2016年)

　　A.采用公允价值模式计量的投资性房地产，可转换为成本模式计量

　　B.采用公允价值模式计量的投资性房地产，其公允价值变动应计入资本公积

　　C.采用成本模式计量的投资性房地产，在满足规定条件的情况下，可转换为公允价值模式计量

　　D.采用成本模式计量的投资性房地产，发生减值应计提减值准备

　　【答案】CD

　　【解析】采用公允价值模式计量的投资性房地产，不可转换为成本模式计量，选项A错误;采用公允价值模式计量的投资性房地产，其公允价值变动应计入公允价值变动损益，选项B错误;采用成本模式计量的投资性房地产，在满足规定条件的情况下，可转换为公允价值模式计量，选项C正确;采用成本模式计量的投资性房地产，发生减值应计提减值准备，选项D正确。

　　【例题•不定项选择题】甲企业为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%，因保管车辆的需要，2017年1月该企业决定采用自营方式建造一栋车库。相关资料如下：

　　(1)2017年1月至6月，购入车库工程物资100万元，增值税17万元;发生运输费用5万元，增值税0.55万元;全部款项以银行存款付讫。施工期间，购入的工程物资全部用于工程建设;确认的工程人员薪酬为30万元;支付其他直接费用39万元;领用本企业生产的水泥一批，该批水泥成本为20万元，税务部门确定的计税价格为30万元。

　　(2)2017年6月30日，车库达到预定可使用状态，预计可使用20年，预计净残值为2万元，采用直线法计提折旧。

　　(3)2019年6月30日，董事会决定将该车库(不考虑土地使用权)整体出租，同日与乙企业签订租赁合同，租期为3年，7月1日起租，每月租金5万元，每月末收取。甲企业将该车库转为投资性房地产核算，采用公允价值模式计量，6月30日车库的公允价值为180万元。

　　(4)2019　年12月31日，车库的公允价值为190万元。

　　要求：根据上述资料，不考虑其他因素，分析回答下列小题。(答案中的金额单位用万元表示)(2016年改编)

　　1.根据资料(1)，下列各项中，甲企业购入工程物资的入账成本是(　　)万元。

　　A.117.55

　　B.122.55

　　C.122

　　D.105

　　【答案】D

　　【解析】购入工程物资建造不动产，增值税进项税可以抵扣不计入成本。甲企业购入工程物资的入账成本=100+5=105(万元)，选项D正确。

　　2.根据资料(1)，下列各项中，甲企业建造车库领用自产水泥的会计处理正确的是(　　)。

　　A.借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　35.1

　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　　30

　　应交税费—应交增值税(销项税额)　　　　　 5.1

　　借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　　　　　20

　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　20

　　B.借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　20

　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　20

　　C.借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　23.4

　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　20

　　应交税费—应交增值税(进项税额转出)　　　 3.4

　　D.借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　25.1

　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　　20

　　应交税费——应交增值税(销项税额)　　　　 5.1

　　【答案】B

　　【解析】建造固定资产领用自产水泥，增值税无需视同销售。

　　3.根据资料(2)，下列各项中，关于该车库2017年的有关会计处理结果正确的是(　　)。

　　A.入账价值为194万元

　　B.当年计提折旧5.05万元

　　C.当年计提折旧4.8万元

　　D.年末账面价值为198.95万元

　　【答案】AC

　　【解析】车库的入账价值=100+5+30+39+20=194(万元)，选项A正确;预计净残值为2万元，采用直线法计提折旧，所以年折旧额=(194-2)÷20=9.6(万元)，车库6月份完工，所以从7月份开始计提折旧，2017年计提折旧月份是6个月，所以2017年计提折旧=9.6÷2=4.8(万元)，选项C正确;车库年末账面价值=194-4.8=189.2万元，选项D错误。

　　4.根据资料(1)至(3)，下列各项中，甲企业2019年将该车库整体出租的会计处理正确的是(　　)。

　　A.确认投资性房地产：

　　借：投资性房地产　　　　　　　　　　　　　　　　 194

　　累计折旧　　 　　　　　　　　　　　　　　　 19.2

　　贷：固定资产　　 　　　　　　　　　　　　　　　　194

　　投资性房地产累计折旧　　　　　　　　　　　　19.2

　　B.确认投资性房地产：

　　借：投资性房地产　　　　　　　　　　　　　　　　 180

　　累计折旧　　　 　　　　　　　　　　　　　　 19.2

　　贷：固定资产　　　 　　　　　　　　　　　　　　　194

　　其他综合收益　　　　　　　　　　　　　　　　 5.2

　　C.确认投资性房地产每月租金收入：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 5

　　贷：其他业务收入　　　 　　　　　　　　　　　　　　5

　　D.计提投资性房地产每月折旧额：

　　借：其他业务成本　 　　　 　　　　　　　　　　　 0.8

　　贷：投资性房地产累计折旧　　　　　　　　　　　　 0.8

　　【答案】BC

　　【解析】采用公允价值模式计量的投资性房地产在转换日按照公允价值入账，选项A错误，选项B正确;采用公允价值模式计量的投资性房地产不计提折旧，选项D错误。

　　5.根据资料(1)至(4)，2019年12月31日甲企业资产负债表“投资性房地产”项目年末余额是(　　)万元。

　　A.194

　　B.180

　　C.204

　　D.190

　　【答案】D

　　【解析】投资性房地产期末按照公允价值计量，所以资产负债表“投资性房地产”项目年末余额为190万元，选项D正确。